企业内部控制基本理论问题研究
发布时间：2023-05-03 点击：
发布：《现代商业》杂志社
摘要:随着社会结构的转型，企业的发展与社会经济的发展和人民生活水平的提高密切相关。作为企业管理的核心，健全完善的内部控制制度是企业健康发展的必要条件。西方企业内部控制理论研究起步较早，成果丰富。本文主要从两个方面进行理论研究，一是企业内部控制理论的演进，二是企业内部控制理论的本质属性，旨在促进理论与实践的同步，给国内企业一些启示。
关键词:企业内部控制；本质属性；理论比较
企业内部控制是企业健康持续发展的动力和基石。西方内部控制理论从产生到实践已有近200年的历史。既最大程度降低了经济风险，又促进了资本市场的深度融合。它还为公众监督和审查提供了公平的途径，甚至在促进民主政治和清理腐败和欺诈方面发挥了重要作用。因此，我们有必要对企业内部控制理论的本质属性和结构体系进行一些研究，一是为了解决理论滞后于实践的问题，二是为了继承和创新，更好地实现企业的目标。
一、企业内部控制理论的演变
研究企业内部控制的基本理论问题，首先要明确什么是内部控制。这里有三个关键词:企业、内部、控制。企业是研究的主体，是指以盈利为目的，用各种生产要素向市场提供商品或服务的经济组织。对内确定了研究的外延和范围，可以理解为我们一般所说的环境，但这里特指企业内部的环境。控制是本质，来自社会、政府、市场的控制是外部控制，而企业为了实现某个目标而对某个项目的控制则被视为内部控制。因此，企业内部控制可以概括为主体为了实现特定目标而对客体发出的控制。因为它存在于企业的各个方面，所有具有约束、监督、指导和权衡的因素都被认为是内部控制系统的一部分，发挥约束作用。
(1)早期——内部牵制
现代企业的内部控制诞生于工业革命时代，最早以内部牵制一词出现。18世纪后期，英国用工厂代替了家庭作坊，用机器代替了体力劳动。工业革命正式开始，工厂制度确立。为了防止工厂内部人力、财力管理出现失误，出现了责任牵制制度，这就是内部控制的雏形。19世纪中期，工业革命的中心转移，美国成为工业革命的主角，以铁路企业为首的各种经济组织开始管理创新。在企业的组织架构、职责分配、业务流程、内部审计等内部管理内容上，逐步探索出一套行之有效的方法。比如限制权力滥用的职责分离；保持清晰的财产控制簿记的目的是为了使组织更加规范，及时纠正错误，减少损失。随着“内部控制”一词及相关内容的确立，下一步就是在理论上对其进行完善。工业革命后期，英国出现了股份制，企业的投资者和管理者共同实施管理，但产权和经营权分离，投资者和管理者各自的利益得到保障，企业的管理更加规范。1844年颁布的公司法明确规定了内部审计活动的内容，确认了会计审计师的地位。审核账簿和凭证已成为企业内部控制的基本内容。
(二)中期-审计控制
20世纪初，企业意识到初始资本积累的重要性，主动向金融机构借款，以实现快速资金周转，扩大企业规模。银行在放贷前对企业资产的调查，进一步促使企业管理的可靠性和科学性。事实证明，内部控制越早实施，企业的审计结果越完善。这也无形中督促了外部审计体系的完善。在诸多实践的推动下，1912年，内部控制理论开始陆续出现。会计师蒙哥马利指出，在企业管理过程中，一个人不可能完全控制账目，也不可能独立控制企业系统；乔治亚认为，内部遏制是通过账目和程序的配合来完成的，可以确保每个员工的工作都是独立的，并可供持续检查，将舞弊的可能性降到最低。这些理论进一步保证了企业的内部控制。
20世纪三八十年代是现代企业发展变化最快的时期，内部控制自然也发生了很大的变化。它不再仅仅是企业管理的需求，而是一种外部社会的监督，是一种内外部监督者都可以使用的经济力量。这就引出了一个新的问题:如何找到内外很好的契合点。在寻找的过程中，企业内部控制理论越来越具有辩证性和多样性。一方面，内部控制的机制得到了完善，另一方面，控制主体越多，越容易影响控制功能。相应的理论也开始与法律制度紧密相连:美国1933年颁布的证券法规定，如果发现审计人员在审计过程中有重大失误，必须对客户进行相应的赔偿；1934年颁布的《证券交易法》开始使用“内部会计控制”和“财务报告内部控制”的概念，并对法定报告的编制、披露和程序作出明确规定。目的是根除虚假信息对企业的危害。与此同时，随着股份公司的快速发展，内部审计的重点从资产负债转向财务损益，那些内部控制健全的企业又一次“交出了满意的成绩单”内部控制制度的完善与企业的经营成果密切相关。1936年，美国会计师协会在《独立注册会计师对财务报表的审查》公告中对内部控制作了理论上的定义:“保护公司的现金和其他资产，检查簿记事务的准确性，并在公司内部获得它们的手段和方法”1949年，美国会计师协会出版了第一部关于内部控制的专著《内部控制:一个协调的系统要素及其对管理层和独立公共会计师的重要性》。本书对内部控制的定义是:“在一个组织内部使用的，以确保资产安全、验证数据的准确性和可靠性、提高运营效率、促进管理政策实施为目的的计划，以及所有相关的方法和措施。”这样，内部控制就不再局限于企业的会计部门，而是存在于企业内部的各个层面和各个环节，内部控制的理论范围就更广了。1953年发布了《审计程序声明》，从审计人员的职业出发，将会计控制从企业的经营管理活动中分离出来，并给出了更为详细的定义:“内部控制包括组织计划以及保护企业资产和保护会计记录的所有方法、制度和程序。根据目标和功能的分类，1959年发布的《审计程序公告》将内部控制分为会计控制和管理控制两部分。会计控制包括所有与资产相关的内容，审计人员只关注会计控制。1972年对审计程序的描述进一步指出，会计控制的职责是保证经济业务符合执行程序和要求，因此经有关部门批准后，可以直接接触资产，将财务记录与实物资产进行比较。自此，企业管理和外部审计的“阵营”分配完成，会计控制和管理控制成为两个相互联系但又相互独立的概念。
20世纪70年代，大量公司破产，关于审计的诉讼成倍增长，印证了“财大气粗”理论的判断。该理论认为，审计师在企业中扮演着双重角色，一是风险的控制者，二是经营的保险人。委托它审计的人出钱，它会进行公正的检查，减少企业内部财务报表的错误信息。审计人员在获得报酬的同时，也承担了企业的风险。这无异于将企业的命运与某一类人牢牢捆绑在一起，本质上是加剧风险。1988年美国会计师协会发布的55号审计准则公告将会计控制和管理控制合二为一，提出了内部控制结构的概念，它包括了内部控制所涉及的所有要素和政策。至此，现代企业内部控制理论已经定型。
(三)当代——管理控制
2004年发布的《企业风险管理综合框架》是在1992年反虚假财务报告委员会《内部控制综合框架》的基础上改进的。框架中增加了战略目标，对内部控制的宏观功能进行了深刻的定位。将其放到企业战略决策的层面，控制风险的发生，为风险控制从企业内部转向企业内外，成为公司治理的轴心奠定了基础。让内部控制与企业终极目标的整合更加便捷，也更好地服务于这些战略目标。2013年，新修订的《企业内部控制总体框架》更加准确地界定了内部控制管理的职能。首先，内部控制是目标设定的前提，是管理过程中的重要组成部分，这是由管理层的使命和价值观决定的。第二，财务报告应涵盖内部和外部、财务和非财务四个部分。
内部控制三个阶段的理论演进清晰地展现了企业利益相关者的客观需求和外部环境的变化、整合与发展。
二、企业内部控制理论分析
深入分析企业内部控制理论，我们可以看到，虽然采用的技术手段略有不同，但每个阶段的目标都是一样的，所以遇到的问题也是类似的。从理论层面探讨问题产生的原因，有助于我们找到解决问题的方法。
(1)企业资产的安全处理
内部控制是围绕资产展开工作的，自然企业的资产是其改善的第一要务。是将资产的安全管理作为一项单独的任务来对待，还是将其纳入技术层面共同实施管理，一直存在争议。美国会计师协会在1988年发布的第55号审计准则公告中指出，资产安全独立于内部控制目标。1994年，由于美国总审计局向美国反虚假财务报告委员会施压，资产安全后来被纳入经营效率测试，不再是一个独立的目标。后来《对外报告的补充》进一步将护航资产纳入内部控制的目标范围，但为了防止边界超出，指出只有那些影响财务报表的内容才属于内部控制。
英国和加拿大显然对安全处理来自美国的资产有不同的看法。在英国2005年发布的《内部控制:董事会联合规则指南》中，资产安全的处理被直接纳入内部控制目标，并被放在首位。加拿大虽然没有将其放在如此重要的位置，但也认为内部控制的一部分是确保资产的安全处置，并制定了详细的程序和方法。法国、日本等。在其内部
控制框架中也明确将资产安全作为企业内部控制的目标之一。
之所以有这么大的差距，是因为人们对内部控制本质属性的认识还存在偏差。在美国，内部控制更多地被视为外部监管机构对企业的监督。尤其是从会计角度来看，处于强势地位的注册会计师避免了资产安全问题。只要不纳入，对注册会计师免除自身责任，规避风险是非常有利的。时至今日，美国在安然和安达信破产后，已经逐渐接受了资产安全是内部控制一部分的理论，认为要保护资产安全，必须依靠真实的资产信息。没有可靠的财务报告，内部控制会逐渐被掏空。
(二)战略目标的定位和处理
关于战略目标的定位，有两个相互联系、相互补充的内容:一是战略规划所实现的管理目标处于什么地位，是否需要纳入内部控制的目标。二是战略目标纳入内部控制体系后，内部控制目标是否得到了拓展，内部控制是否有能力承担战略目标。英、法、日、加都是通过分解、安置、整合，将战略目标融入到资产安全、经营成果、财务报告等企业管理的内容中。所以是否需要纳入内部控制取决于内部控制的性质。如果仅仅把内部控制作为一种监控工具，战略目标显然没有用武之地。然而，企业的发展离不开战略部署和内部控制机制。战略规划是任何企业行为的出发点和基础，是决策行为的指导原则和评价标准。企业要想实现更高的愿景和目标，需要在战略目标上做充分细致的“做文章”。因此，笔者在此主张美国的做法。他们一方面将内部控制视为监控工具，另一方面在内部控制目标中为战略目标找到相应的位置。具体来说，在制定战略目标的同时，要制定与之相匹配的经营目标、报告目标和合规目标；然后对控制主体进行各类事项识别和风险评估，将所有相关风险因素纳入并充分考虑。在这个框架下，我们可以清楚地看到，战略目标的纳入实际上补充和丰富了内部控制的内容。其综合性决定了它高于经营目标、报告目标和合规目标，但战略目标的实现离不开这三个目标的“辅助”，所以有学者指出，战略目标是最基本的目标，关系到企业管理的成败。内部控制目标的扩展是平等地把握企业的机会和风险。另一些学者认为，业务目标、报告目标和合规目标是战略目标细分后的三个目标，它们与战略目标具有战略战术关系。无论离开哪一个，都不可能“单打独斗”取胜。因此，战略目标在企业内部控制中占据首要地位是非常必要的，这是企业内部控制的本质要求。随着现代企业的不断演进，英国、加拿大等国将逐步扩大内部控制的范围，将其纳入所有目标，实现统一管理。
(三)企业内部控制理论的本质属性
企业内部控制理论的定型完成于20世纪，这也为我们揭示了内部控制理论的几个本质属性:第一，企业内部控制的本质是企业管理活动之一，源于企业管理需要。在理论演进中，经历了自发到遏制、静态到动态、遏制到制度的三次转变。在实践发展中，经历了遏制约束、纠错防弊的自发性；然后建立可靠的目标，通过外部审计监督实现目标；最后，被政府部门大力推进的过程，反映了企业经营过程中外部监管与内部管理之间不间断的博弈，说明内部控制作为一种管理活动，本质上是客观的、科学的、不可逆的。
二、企业内部控制在不同时期有不同的名称和作用，但其基本功能是遏制约束、监控影响、保护和引导企业朝着正常、顺利的目标前进。这一点在任何理论范畴都不会改变。
第三，内部控制理论与会计、审计有着千丝万缕的联系。审计师的研究为会计师提供技术支持，会计师必须推动内部审计改革。它们相互交织的根本目的是为了形成内部控制结构，更好地服务于企业的生产经营活动，也是为了履行社会职责。随着监督机制的完善，会计和审计将成为相互监督的一对概念，并在实际的内部控制工作中发挥重要作用。
通过分析企业内部控制理论的本质属性，我们可以看到内部控制目标的最终走向，这是由内部控制目标决定的。从理论上讲，这一目标决定了理论控制的起点，是内部控制结构的核心，是演绎所有内部控制要素的路径；从实践的角度来看，也是检验理论本身科学性的一个机会，可以快速纠正实施过程中的一些负面影响，使内部控制理论更好地服务于内部控制目标。
结论:
工业革命后精细分工推动了企业内部控制理论的发展。它与现代企业共同成长，理论上有很多借鉴和启示。通过梳理其历史沿革、资产安全、战略目标定位分析和本质属性归纳，可以看出，内部控制理论作为一个逻辑起点，占据着企业管理的核心地位，推动了几轮企业改革的完成，并将随着时代的发展而变得更加丰富和深刻。在此基础上，根据国情、社情和经济体制特点建立我国企业内部控制制度时，应定位明确、思路清晰，认清我国现代企业内部控制管理机制起步晚、理论成果和实践经验薄的现实，以控制环境为基础、控制活动为核心、监督评价为保障， 并通过理论与实践的结合，有效推动国内现代企业的转型发展，从而更顺利地实现产业的转型、跨越和提升。
参考文献：
[1]樊行健,肖光红.关于企业内部控制本质与概念的理论反思[J]. 会计研究 . 2014(02)
[2]熊铎.企业内部控制整合审计的基本理论问题研究[J]. 财政监督 . 2014(17)
[3]姚刚.内部控制审计制度研究：一种新的内部控制审计观及其实现[J]. 财政部财政科学研究所 . 2012 (01)
[4]刘永泽,况玉书.企业内部控制的内涵界定、外延定位与预算选择[J]. 审计与经济研究 . 2015(03)
[5]谢丽.浅析企业内部控制的缺陷及应对策略[J]. 中国国际财经(中英文). 2017(13)
[6]石宝林.企业内部控制的现状、问题及对策研究[J]. 中国国际财经(中英文). 2018(06)
[7]刘燕.内部控制在企业风险管理中的作用研究[J].财经界. 2018(05)
关键词:企业内部控制；本质属性；理论比较
企业内部控制是企业健康持续发展的动力和基石。西方内部控制理论从产生到实践已有近200年的历史。既最大程度降低了经济风险，又促进了资本市场的深度融合。它还为公众监督和审查提供了公平的途径，甚至在促进民主政治和清理腐败和欺诈方面发挥了重要作用。因此，我们有必要对企业内部控制理论的本质属性和结构体系进行一些研究，一是为了解决理论滞后于实践的问题，二是为了继承和创新，更好地实现企业的目标。
一、企业内部控制理论的演变
研究企业内部控制的基本理论问题，首先要明确什么是内部控制。这里有三个关键词:企业、内部、控制。企业是研究的主体，是指以盈利为目的，用各种生产要素向市场提供商品或服务的经济组织。对内确定了研究的外延和范围，可以理解为我们一般所说的环境，但这里特指企业内部的环境。控制是本质，来自社会、政府、市场的控制是外部控制，而企业为了实现某个目标而对某个项目的控制则被视为内部控制。因此，企业内部控制可以概括为主体为了实现特定目标而对客体发出的控制。因为它存在于企业的各个方面，所有具有约束、监督、指导和权衡的因素都被认为是内部控制系统的一部分，发挥约束作用。
(1)早期——内部牵制
现代企业的内部控制诞生于工业革命时代，最早以内部牵制一词出现。18世纪后期，英国用工厂代替了家庭作坊，用机器代替了体力劳动。工业革命正式开始，工厂制度确立。为了防止工厂内部人力、财力管理出现失误，出现了责任牵制制度，这就是内部控制的雏形。19世纪中期，工业革命的中心转移，美国成为工业革命的主角，以铁路企业为首的各种经济组织开始管理创新。在企业的组织架构、职责分配、业务流程、内部审计等内部管理内容上，逐步探索出一套行之有效的方法。比如限制权力滥用的职责分离；保持清晰的财产控制簿记的目的是为了使组织更加规范，及时纠正错误，减少损失。随着“内部控制”一词及相关内容的确立，下一步就是在理论上对其进行完善。工业革命后期，英国出现了股份制，企业的投资者和管理者共同实施管理，但产权和经营权分离，投资者和管理者各自的利益得到保障，企业的管理更加规范。1844年颁布的公司法明确规定了内部审计活动的内容，确认了会计审计师的地位。审核账簿和凭证已成为企业内部控制的基本内容。
(二)中期-审计控制
20世纪初，企业意识到初始资本积累的重要性，主动向金融机构借款，以实现快速资金周转，扩大企业规模。银行在放贷前对企业资产的调查，进一步促使企业管理的可靠性和科学性。事实证明，内部控制越早实施，企业的审计结果越完善。这也无形中督促了外部审计体系的完善。在诸多实践的推动下，1912年，内部控制理论开始陆续出现。会计师蒙哥马利指出，在企业管理过程中，一个人不可能完全控制账目，也不可能独立控制企业系统；乔治亚认为，内部遏制是通过账目和程序的配合来完成的，可以确保每个员工的工作都是独立的，并可供持续检查，将舞弊的可能性降到最低。这些理论进一步保证了企业的内部控制。
20世纪三八十年代是现代企业发展变化最快的时期，内部控制自然也发生了很大的变化。它不再仅仅是企业管理的需求，而是一种外部社会的监督，是一种内外部监督者都可以使用的经济力量。这就引出了一个新的问题:如何找到内外很好的契合点。在寻找的过程中，企业内部控制理论越来越具有辩证性和多样性。一方面，内部控制的机制得到了完善，另一方面，控制主体越多，越容易影响控制功能。相应的理论也开始与法律制度紧密相连:美国1933年颁布的证券法规定，如果发现审计人员在审计过程中有重大失误，必须对客户进行相应的赔偿；1934年颁布的《证券交易法》开始使用“内部会计控制”和“财务报告内部控制”的概念，并对法定报告的编制、披露和程序作出明确规定。目的是根除虚假信息对企业的危害。与此同时，随着股份公司的快速发展，内部审计的重点从资产负债转向财务损益，那些内部控制健全的企业又一次“交出了满意的成绩单”内部控制制度的完善与企业的经营成果密切相关。1936年，美国会计师协会在《独立注册会计师对财务报表的审查》公告中对内部控制作了理论上的定义:“保护公司的现金和其他资产，检查簿记事务的准确性，并在公司内部获得它们的手段和方法”1949年，美国会计师协会出版了第一部关于内部控制的专著《内部控制:一个协调的系统要素及其对管理层和独立公共会计师的重要性》。本书对内部控制的定义是:“在一个组织内部使用的，以确保资产安全、验证数据的准确性和可靠性、提高运营效率、促进管理政策实施为目的的计划，以及所有相关的方法和措施。”这样，内部控制就不再局限于企业的会计部门，而是存在于企业内部的各个层面和各个环节，内部控制的理论范围就更广了。1953年发布了《审计程序声明》，从审计人员的职业出发，将会计控制从企业的经营管理活动中分离出来，并给出了更为详细的定义:“内部控制包括组织计划以及保护企业资产和保护会计记录的所有方法、制度和程序。根据目标和功能的分类，1959年发布的《审计程序公告》将内部控制分为会计控制和管理控制两部分。会计控制包括所有与资产相关的内容，审计人员只关注会计控制。1972年对审计程序的描述进一步指出，会计控制的职责是保证经济业务符合执行程序和要求，因此经有关部门批准后，可以直接接触资产，将财务记录与实物资产进行比较。自此，企业管理和外部审计的“阵营”分配完成，会计控制和管理控制成为两个相互联系但又相互独立的概念。
20世纪70年代，大量公司破产，关于审计的诉讼成倍增长，印证了“财大气粗”理论的判断。该理论认为，审计师在企业中扮演着双重角色，一是风险的控制者，二是经营的保险人。委托它审计的人出钱，它会进行公正的检查，减少企业内部财务报表的错误信息。审计人员在获得报酬的同时，也承担了企业的风险。这无异于将企业的命运与某一类人牢牢捆绑在一起，本质上是加剧风险。1988年美国会计师协会发布的55号审计准则公告将会计控制和管理控制合二为一，提出了内部控制结构的概念，它包括了内部控制所涉及的所有要素和政策。至此，现代企业内部控制理论已经定型。
(三)当代——管理控制
2004年发布的《企业风险管理综合框架》是在1992年反虚假财务报告委员会《内部控制综合框架》的基础上改进的。框架中增加了战略目标，对内部控制的宏观功能进行了深刻的定位。将其放到企业战略决策的层面，控制风险的发生，为风险控制从企业内部转向企业内外，成为公司治理的轴心奠定了基础。让内部控制与企业终极目标的整合更加便捷，也更好地服务于这些战略目标。2013年，新修订的《企业内部控制总体框架》更加准确地界定了内部控制管理的职能。首先，内部控制是目标设定的前提，是管理过程中的重要组成部分，这是由管理层的使命和价值观决定的。第二，财务报告应涵盖内部和外部、财务和非财务四个部分。
内部控制三个阶段的理论演进清晰地展现了企业利益相关者的客观需求和外部环境的变化、整合与发展。
二、企业内部控制理论分析
深入分析企业内部控制理论，我们可以看到，虽然采用的技术手段略有不同，但每个阶段的目标都是一样的，所以遇到的问题也是类似的。从理论层面探讨问题产生的原因，有助于我们找到解决问题的方法。
(1)企业资产的安全处理
内部控制是围绕资产展开工作的，自然企业的资产是其改善的第一要务。是将资产的安全管理作为一项单独的任务来对待，还是将其纳入技术层面共同实施管理，一直存在争议。美国会计师协会在1988年发布的第55号审计准则公告中指出，资产安全独立于内部控制目标。1994年，由于美国总审计局向美国反虚假财务报告委员会施压，资产安全后来被纳入经营效率测试，不再是一个独立的目标。后来《对外报告的补充》进一步将护航资产纳入内部控制的目标范围，但为了防止边界超出，指出只有那些影响财务报表的内容才属于内部控制。
英国和加拿大显然对安全处理来自美国的资产有不同的看法。在英国2005年发布的《内部控制:董事会联合规则指南》中，资产安全的处理被直接纳入内部控制目标，并被放在首位。加拿大虽然没有将其放在如此重要的位置，但也认为内部控制的一部分是确保资产的安全处置，并制定了详细的程序和方法。法国、日本等。在其内部
控制框架中也明确将资产安全作为企业内部控制的目标之一。
之所以有这么大的差距，是因为人们对内部控制本质属性的认识还存在偏差。在美国，内部控制更多地被视为外部监管机构对企业的监督。尤其是从会计角度来看，处于强势地位的注册会计师避免了资产安全问题。只要不纳入，对注册会计师免除自身责任，规避风险是非常有利的。时至今日，美国在安然和安达信破产后，已经逐渐接受了资产安全是内部控制一部分的理论，认为要保护资产安全，必须依靠真实的资产信息。没有可靠的财务报告，内部控制会逐渐被掏空。
(二)战略目标的定位和处理
关于战略目标的定位，有两个相互联系、相互补充的内容:一是战略规划所实现的管理目标处于什么地位，是否需要纳入内部控制的目标。二是战略目标纳入内部控制体系后，内部控制目标是否得到了拓展，内部控制是否有能力承担战略目标。英、法、日、加都是通过分解、安置、整合，将战略目标融入到资产安全、经营成果、财务报告等企业管理的内容中。所以是否需要纳入内部控制取决于内部控制的性质。如果仅仅把内部控制作为一种监控工具，战略目标显然没有用武之地。然而，企业的发展离不开战略部署和内部控制机制。战略规划是任何企业行为的出发点和基础，是决策行为的指导原则和评价标准。企业要想实现更高的愿景和目标，需要在战略目标上做充分细致的“做文章”。因此，笔者在此主张美国的做法。他们一方面将内部控制视为监控工具，另一方面在内部控制目标中为战略目标找到相应的位置。具体来说，在制定战略目标的同时，要制定与之相匹配的经营目标、报告目标和合规目标；然后对控制主体进行各类事项识别和风险评估，将所有相关风险因素纳入并充分考虑。在这个框架下，我们可以清楚地看到，战略目标的纳入实际上补充和丰富了内部控制的内容。其综合性决定了它高于经营目标、报告目标和合规目标，但战略目标的实现离不开这三个目标的“辅助”，所以有学者指出，战略目标是最基本的目标，关系到企业管理的成败。内部控制目标的扩展是平等地把握企业的机会和风险。另一些学者认为，业务目标、报告目标和合规目标是战略目标细分后的三个目标，它们与战略目标具有战略战术关系。无论离开哪一个，都不可能“单打独斗”取胜。因此，战略目标在企业内部控制中占据首要地位是非常必要的，这是企业内部控制的本质要求。随着现代企业的不断演进，英国、加拿大等国将逐步扩大内部控制的范围，将其纳入所有目标，实现统一管理。
(三)企业内部控制理论的本质属性
企业内部控制理论的定型完成于20世纪，这也为我们揭示了内部控制理论的几个本质属性:第一，企业内部控制的本质是企业管理活动之一，源于企业管理需要。在理论演进中，经历了自发到遏制、静态到动态、遏制到制度的三次转变。在实践发展中，经历了遏制约束、纠错防弊的自发性；然后建立可靠的目标，通过外部审计监督实现目标；最后，被政府部门大力推进的过程，反映了企业经营过程中外部监管与内部管理之间不间断的博弈，说明内部控制作为一种管理活动，本质上是客观的、科学的、不可逆的。
二、企业内部控制在不同时期有不同的名称和作用，但其基本功能是遏制约束、监控影响、保护和引导企业朝着正常、顺利的目标前进。这一点在任何理论范畴都不会改变。
第三，内部控制理论与会计、审计有着千丝万缕的联系。审计师的研究为会计师提供技术支持，会计师必须推动内部审计改革。它们相互交织的根本目的是为了形成内部控制结构，更好地服务于企业的生产经营活动，也是为了履行社会职责。随着监督机制的完善，会计和审计将成为相互监督的一对概念，并在实际的内部控制工作中发挥重要作用。
通过分析企业内部控制理论的本质属性，我们可以看到内部控制目标的最终走向，这是由内部控制目标决定的。从理论上讲，这一目标决定了理论控制的起点，是内部控制结构的核心，是演绎所有内部控制要素的路径；从实践的角度来看，也是检验理论本身科学性的一个机会，可以快速纠正实施过程中的一些负面影响，使内部控制理论更好地服务于内部控制目标。
结论:
工业革命后精细分工推动了企业内部控制理论的发展。它与现代企业共同成长，理论上有很多借鉴和启示。通过梳理其历史沿革、资产安全、战略目标定位分析和本质属性归纳，可以看出，内部控制理论作为一个逻辑起点，占据着企业管理的核心地位，推动了几轮企业改革的完成，并将随着时代的发展而变得更加丰富和深刻。在此基础上，根据国情、社情和经济体制特点建立我国企业内部控制制度时，应定位明确、思路清晰，认清我国现代企业内部控制管理机制起步晚、理论成果和实践经验薄的现实，以控制环境为基础、控制活动为核心、监督评价为保障， 并通过理论与实践的结合，有效推动国内现代企业的转型发展，从而更顺利地实现产业的转型、跨越和提升。
参考文献：
[1]樊行健,肖光红.关于企业内部控制本质与概念的理论反思[J]. 会计研究 . 2014(02)
[2]熊铎.企业内部控制整合审计的基本理论问题研究[J]. 财政监督 . 2014(17)
[3]姚刚.内部控制审计制度研究：一种新的内部控制审计观及其实现[J]. 财政部财政科学研究所 . 2012 (01)
[4]刘永泽,况玉书.企业内部控制的内涵界定、外延定位与预算选择[J]. 审计与经济研究 . 2015(03)
[5]谢丽.浅析企业内部控制的缺陷及应对策略[J]. 中国国际财经(中英文). 2017(13)
[6]石宝林.企业内部控制的现状、问题及对策研究[J]. 中国国际财经(中英文). 2018(06)
[7]刘燕.内部控制在企业风险管理中的作用研究[J].财经界. 2018(05)
