摘要：负债及借款费用是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种负债及借款费用项，主要包括应付融资租入固定资产的租赁费、以分期付款方式购入固定资产和无形资产发生的应付款项等。负债及借款费用不仅具有数额大、偿还期限长的特点，而且还具有分期付款的性质。本文对负债及借款费用方式取得固定资产的企业中，涉及到的负债及借款费用的几项会计处理进行了分析，以提高会计人员对负债及借款费用的核算能力。

关键词：负债及借款费用；会计处理；问题；

负债及借款费用是指企业除长期借款和企业债券以外的其他各种负债及借款费用项，包括以分期付款方式购入固定资产和无形资产发生的应付账款、应付融资租入固定资产的租赁费等。企业购入有关资产超过正常信用条件延期支付价款、实质上具有融资性质的，应按购买价款的现值，借记“固定资产”、“在建工程”等科目，按应支付的金额，贷记负债及借款费用，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。融资租入固定资产，在租赁期开始日，应按租赁准则确定的应计入固定资产成本的金额，借记“在建工程”或“固定资产”科目，按最低租赁付款额，贷记负债及借款费用，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。本科目期末贷方余额，反映企业尚未支付的各种负债及借款费用。

一、负债及借款费用核算存在的问题分析

（一）“未确认融资费用”科目的性质认定存疑。形式似资产：从会计分录形式上来看，初始确认“未确认融资费用”时，其出现在会计分录的借方，而在以后各期摊销时，从贷方减少转入“财务费用”科目的借方。这样的特点类似于“长期待摊费用”账户，使得该科目在形式上具备了资产类科目的外在特征。但是，“未确认融资费用”不会给企业带来预期的经济利益，也不是已经支付需要后期进行摊销的待摊或者递延项目。但是，跟我们熟知的减值准备、折旧等抵减账户相比，“负债及借款费用”与“未确认融资费用”二者反映的经济内容不完全相同，从账户名称上也没有直观地显示出对应关系。“未确认融资费用”与“负债及借款费用”的这种抵减关系着实有些刻意和牵强。另外，按现行会计准则，“负债及借款费用”科目核算的是债务人未来应支付的本利和，只有减去“未确认融资费用”科目核算的应支付利息，才能得到负债及借款费用的现值，才能体现货币的时间价值。为了在资产负债表中列示负债及借款费用的现值，使原本难以“定性”的“未确认融资费用”又要充当抵减账户的角色，使问题变得更加复杂。

（二）“负债及借款费用”入账价值确定问题。基于长期负债偿还期限长的这一特点，因此在计量时应充分考虑货币的时间价值，按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量最能反映其真实价值，与决策更具相关性。以长期借款为例，企业在取得长期借款时，在合同利率与实际利率很接近的情况下，不考虑利息调整额，直接按借款本金借记“银行存款”，贷记“长期借款”，此时“长期借款”科目的贷方余额反映的就是该长期债务的现值。反观负债及借款费用的会计处理，在其初始入账时以包含了利息的合同或协议价作为入账价值，而非现值。本文认为，负债及借款费用同长期借款同属于企业的长期负债，因此在会计处理方法上理应具有一致性。

二、负债及借款费用的会计处理

（一）应付补偿贸易引进设备款的会计处理

在实践中，企业除了通过借款和发行中长期债券取得货币资金购建长期资产外，还可以采用补偿贸易方式引进国外设备。补偿贸易方式引进国外设备，一般情况下，是固定资产使用在前，款项支付在后。如补偿贸易方式引进设备时，企业可先取得设备，设备投产后，用其生产的产品归还设备价款。当然，补偿贸易引进国外设备，在尚未偿还价款前，也就必然形成企业的一项长期负债。补偿贸易是从国外引进设备，再用该设备生产的产品归还设备价款。笔者认为，在会计核算时，一方而，引进设备的资产价值以及相应的负债，作为本企业的一项资产和一项负债，在资产负债表中分别包括在“固定资产”或“在建工程”和“负债及借款费用”等项目中;另一方而，用产品归还设备价款时，视同产品销售进行处理。企业发生的负债及借款费用及以后归还情况的核算，在会计账上设置一个“负债及借款费用”科目。该科目属于负债类科目，其贷方登记发生的“负债及借款费用”科目，主要有应付补偿贸易补偿登记引进设备款及其应付利息等;借方登记负债及借款费用的归还数;期末余额的贷方，表示尚未支付的各种负债及借款费用。该科目应按“负债及借款费用”的种类设置明细科目，进行明细核算。

（二）分期付款购入固定资产(或无形资产)的应付款项会计处理

购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付(分期付款形式:未来支付的款项与现在购入固定资产价值之间是有差异的，存在一个相当于利息的问题)，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

    例1:假定A公司2014年1月1日从N公司购入A型机床作为固定资产使用，该机器已收到，不需安装。购货合同约定，A型机床的总价款为2 000万元，分3年支付，2014年12月31日支付980万元，2015年12月31日支付610万元，2016年12月31日支付410万元。假定A公司3年期银行借款年利率为6 %。2014年1月1日购入A型机床时:固定资产入账价值980x ( P/F, 6%，1)+610x(P/F,6%,2)+410x(P/F,6%,3)=980x0.943+610x0.890+410x0.840=1 811.44(万元)(未来现金流量，按一定折现率折现，现值=固定资产入账价值)。负债及借款费用入账价值2 000万元未确认融资费用=2 000-1 811.44=188.56(万元)会计处理为:

 借:固定资产—A型机床(本金)1 8 114 400

        未确认融资费用1 885 600

 贷:负债及借款费用(未来应付的本金和利息)20 000 000

    2014年12月31日，摊销未确认融资费用及支付负债及借款费用时: 每期未确认融资费用摊销=每期期初应付本金余额X实际利率

  每期期初应付本金余额=期初负债及借款费用余额一期初未确认融资费用余额。未确认融资费用摊销=1 811.44x6%=(2 000-188.56)x6%=108.69(万元)

    借:财务费用1 086 900

      贷:未确认融资费用1 086 900

    借:负债及借款费用9 800 000

      贷:银行存款9 800 000

    2015年12月31日，摊销未确认融资费用及支付负债及借款费用时:未确认融资费用摊销=[(2 000-980）-(188.56-108.69 ) ]x6%=[ (1 811.44+108.69-980]x6%=56.41(万元)

    借:财务费用 564 100

        贷:未确认融资费用  564 100

借:负债及借款费用6 100 000

    贷:银行存款6 100 000

    2016年12月31日，摊销未确认融资费用及支付负债及借款费用时: 未确认融资费用摊销=188.56-108.69-56.41=23.46(万元)

    最后一年:

    借:财务费用234 600

      贷:未确认融资费用234 600

    借:负债及借款费用4 100 000

      岱.银行存款4 100 000

（三）应付融资租入固定资产款项的会计处理

融资租赁实质上是一种分期付款购入固定资产的形式。这种不需要支付或分期支付货币资金就可以先取得企业生产经营所需的设备的方式，就好比“借鸡生蛋”，也是企业一条颇为不错的生财之道。为与企业自有固定资产相区别，企业应对融资租入固定资产单设“融资租入固定资产”明细科目进行核算。企业应在租赁开始日，将租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值两者较低者，加上初始直接费用，作为租入资产的入账价值，按最低租赁付款额，贷记“负债及借款费用”科口，每期支付租金费用时，冲销“负债及借款费用”余额;实践中，租赁期届满时，对租赁资产有三种处理情形:一是返还租赁资产;二是承租人行使优惠续租权，则视同该项租赁资产一直存在;三是留购租赁资产。

融资租赁是指在实质上转移了一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。企业在计算最低租赁付款额现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率。否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。企业无法取得出租人租赁内含利率的且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。为确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行摊销。企业应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。

参考文献：

 [1]财政部.企业会计准则2006[S].2006

[2]财政部会计司.企业会计准则讲解2006[M].北京人民出版社，2007