[摘要]随着经济金融形势的不断变化及金融机构职能的不断转变,金融机构会计财务制度也经历了其独特的发展历程,特别是近年来金融机构根据业务的发展不断充实自身会计财务制度日臻完善,形成了比较完整、合理、科学的制度体系,具有较强的严密性、实效性和可操作性,有利地指导了金融机构的会计财务工作。但当前金融机构会计财务制度体系框架也存在一些不足之处,本文就此问题进行探讨。

关键词：金融机构;会计制度

一、现行会计财务制度体系框架的构建及特点

（一）现行会计财务制度体系的构建。

近年来，随着会计改革和会计工作的不断深入,金融机构已逐步建立起较为完整的会计财务制度体系，即建立以《中国金融机构会计基本制度》为根基，以专业制度为基础，以专业补充制度或实施细则为辅助，以内控制度为保障的现代会计财务制度体系，体现出完整性、系统性等现代会计制度的基本特征，形成了由相互联系、相互依存的分层次、多分支的会计财务制度构成的有机体系。

（二）各类会计财务制度之间的关系。

金融机构会计财务制度按“横向到边”、“纵向到底”的原则予以构建和设置。“横向到边”就是会计财务制度的构成在广度上具有全面性,既包括对会计财务事项的规范,又要对国库会计、发行会计、外汇会计等制定出相应的准则和制度。“纵向到底”就是会计财务制度的构成在层次上应具有完整性,既要包括总行统一制定的会计法规、规章制度,又要包括各级行制定的各专业会计补充制度或实施细则。当前，金融机构各类会计财务制度之间的关系主要体现在以下三个方面：

1、会计基本制度统驭金融机构其他会计规章制度。《中华人民共和国会计法》（以下简称《会计法》）是我国会计工作的基本大法。2005年总行依据《会计法》和《中华人民共和国中国金融机构法》等法律、法规，制订的《中国金融机构会计基本制度》（银发〔2005〕309号），规定了金融机构根本的会计制度和会计工作的主要任务，它是金融机构会计制度体系的核心，对金融机构其他会计规章制度起着主导和统驭作用，对当前和今后一个时期的金融机构会计工作具有重要的指导意义。

2、各专业制度相互依存、自成体系、内容衔接。在“横向分散、纵向集中”的会计业务体制下，金融机构会计工作是由国库会计、支付结算会计、财务会计、发行会计和外汇会计等专业组成。以会计业务体制为主线，以《中国金融机构会计基本制度》为依据，各专业逐步建立起互相依存、体系独立、内容衔接的各项专业会计制度。各专业会计制度对金融机构各类会计业务进行规定，涵盖了各专业各会计业务事项，保证了业务处理流程畅通。

3、内部会计控制制度成为金融机构各项规章制度贯彻执行的保障。1992年COSO委员会发布《内部控制—整体框架》的报告，即著名的COSO报告，其提出内部控制包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控等五个相互联系的要素。这“五个要素”组成的内部控制整体框架，得到了专家学者的普遍认可，成为迄今最权威的内部控制概念。2006年总行制定下发了《中国金融机构分支机构内部控制指引》（银发〔2006〕111号），济南分行依据COSO报告提出的内部控制“五个要素”，制定了《中国金融机构济南分行内部会计控制指导意见》，支付结算、国库、发行、外汇等部门也结合各自专业特点制定了相关内部会计控制制度。内部控制体系的建立，有力的保障了各专业会计制度的贯彻执行。

（三）现行会计财务制度体系执行过程中的不足之处。

现行会计财务制度体系，对维护会计部门权威，充分发挥金融机构职能作用，加强内部控制和管理，防范资金风险，起到积极的促进作用，但在执行过程中也显现出以下缺点。

1、会计基本制度不基本。《会计基本制度》是金融机构会计工作的核心，所有涉及会计业务的制度都要以会计基本制度为蓝本，结合各自业务实际，加以补充和完善。但在实际操作中，各专业会计制度游离于会计基本制度之外的现象依然存在。对于外汇会计制度，总行早在1986年即以银发[1986]216号文《中国金融机构关于设置外汇会计科目、实行外汇分账核算的规定(试行) 》予以颁布，并没有依据《会计基本制度》重新修订；对于发行会计制度，2001年总行以银发[2001]293号文印发了《中国人民银付货币发行业务会计核算规定（试行）》，目前仍延续原《规定》，因此，《会计基本制度》对于上述两个专业的会计制度并没有现实的指导意义。

2、层次管理框架不明晰。作为各级行、各会计部门、各专业制定规章制度的纲领性文件，所有会计规章的制定都必须以基本制度为依据，不得与其冲突。《会计基本制度》第四条明确规定：“ 总行负责制订统一的会计规章制度，各分行、营业管理部、省会（首府）城市中心支行、副省级城市中心支行负责组织实施，并根据总行统一的会计规章制度，制订辖区适用的补充规定和实施细则。”据此，分行在总行制定的《支付结算办法》、《中国金融机构固定资产管理办法》、《中国金融机构集中采购管理办法》的基础上，相应制定了《支付结算办法实施细则》《中国金融机构济南分行固定资产管理实施细则》《中国金融机构济南分行集中采购工作规程》等。但存在层次不清、权限不明的现象，如1999年总行制定的《中国金融机构财务管理制度》（财债字〔1999〕268号）由财政部颁布，2005年总行以行发文的形式制定下发的《人民币结算账户管理办法实施细则》，均与上述规定存在差异。

3、制度建设与业务发展不同步。部分制度建设落后于业务发展，从而造成已有的制度不适用，需要的制度未出台。如：现阶段辖区财务管理方面仍沿用1997年分行制定的《中国金融机构山东省分行行政财务管理及会计核算办法（试行）》及1999年财政部发布的《中国金融机构财务制度》（财债字〔1999〕268号），随着会计财务工作的发展和会计科目的变更，旧办法、旧制度已经不能适应新的业务需要，亟需新制度、新办法出台。

4、内控制度体系建设不完善。作为会计基本制度的重要保障，内控制度在整个会计制度体系中发挥了“防火墙”的作用。2006年总行制定下发了《中国金融机构分支机构内部控制指引》（银发〔2006〕111号），济南分行相应制定了《中国金融机构济南分行内部会计控制指导意见》，支付结算、国库、发行、外汇等部门也结合各自专业特点制定了相关会计内控制度。但总的来说，这些制度都是粗线条，且部分条款与《会计基本制度》有重叠交叉甚至不一致的现象。如为了加强内控，《会计基本制度》第十九条规定“部门会计主管办理交接手续由行长或经行长授权的分管行长监交”，而《国库会计管理规定》第十二条规定“国库会计主管办理交接手续，由国库部门负责人监交”，前者规定由行长监交，后者规定由部门负责人监交，二者有冲突。另外，对于操作员密码的保管，各类制度规定也不尽相同，会计制度规定由会计主管统一入保险柜保管，国库会计制度规定由操作员自行保管。

二、现行会计财务制度存在的缺失

   由于会计制度体系、制度权限划分、制度执行效果存在不完善、不明晰、不到位，造成了现有各类会计制度存在冲突和缺失。主要表现在以下方面：

（一）缺乏统一性，存在制度冲突现象。

目前的金融机构会计规章制度种类繁多，它是随着金融机构的改革和业务的发展不断完善的，在多年来的不断修改和更新的过程中，一部分会计制度之间缺乏统一性，存在着制度冲突的现象。一是部分专业会计制度与会计基本制度规定不一致，如

（二）缺乏完整性，存在制度空白现象。

部分会计制度缺乏完整性，对于新业务新问题不能及时制度化，存在制度空白，如与检查辅导办法对应的《会计辅导员制度》、与会计风险管理制度对应的《会计人员奖惩制度》、与会计联席会议制度对应的《会计工作联席员制度》等都尚未出台，在一定阶段形成制度上的“断层”。

（三）缺乏超前性，存在制度滞后现象。

目前，在“业务发展、制度先行”的大的原则指导下，适应金融机构各项会计业务的发展，总、分行不断适时出台了新的业务规章制度，对促进会计业务规范化操作提供了有力的制度保障。但是，仍然存在一些会计制度制订或修订不及时，严重滞后于会计业务的发展变化的问题。

（四）缺乏操作性，存在执行效果不佳现象。

目前部分会计制度本身规定不尽合理，不切合工作实际，操作性差，导致在实际工作中难以执行，如《中国金融机构会计基本制度》明确规定各级会计部门是本行会计工作的主管部门，对全行会计工作实行统一管理，但并没有明确会计部门及会计部门负责人在全行会计工作的地位、权利以及实施管理的具体方法，导致会计部门现在处于有管理全行会计工作的义务，而作为平级部门却难以实施具体管理的尴尬境地，影响了这一制度的执行。

三、进一步完善会计财务制度体系的建议

    进一步完善会计财务制度体系要从内部体系建设和外部环境优化两个方面着手进行建设。内部要进一步完善制度机制建设，增强制度的系统性，努力提高会计人员的综合素质，畅通会计制度的自我完善渠道；积极优化会计制度建设的外部环境，加强部门间的沟通协调，促进各单位、各部门业务衔接环节制度的和谐统一。

（一）加强制度的系统性建设，以利于制度的总体把握和执行。

首先，加强制度体系建设，明确各级行的权限和应遵循的原则，金融机构总行应在充分调研的基础上，全面考虑基层工作实际，建立完善会计制度大的框架体系；分行结合各专业各地区实际情况，在总行规章制度的基础上，制定辖区实施细则，增强制度的可操作性和统一性，确保辖区制度的全面落实。其次，全面梳理和修订现行制度，明确制度的时间效力，合并重复性制度，紧跟业务发展修订不适用制度，形成一套层次分明、范围全面、内容完整的内部控制和业务操作规程。再次，结合基层岗位设置及人员配备实际，细化各类制度内容，增强规章制度的可操作性。

（二）建立制度执行反馈机制，以利于规章制度的充实和完善。

各项规章制度是对金融机构履行各项职能、进行业务操作、实现会计监督的根本依据和具体规范，应该随着业务的发展以及基层实际的改变而不断的更新和完善。首先，要加强制度执行反馈机制建设，畅通制度制定、执行、反馈渠道，各级部门形成互动，确保制度制定更新的及时、系统、全面，为各专业业务的发展夯实制度基础。其次，建立“会计制度建设评价体系”，制定详尽的评价指标，通过各项专业检查和考核，对各单位的会计制度体系建设进行整体性评价，提高会计制度体系建设的重视程度。

（三）推动业务系统开发升级，以利于业务与制度的协调统一。

加强各专业部门及科技部门的沟通和配合，会计制度建设与业务系统开发应保持一致，制定制度应充分考虑业务程序设计，程序开发要全面参照制度规定，杜绝制度规定与系统程序相抵触的情况。同时，在各业务系统的开发或升级中，应将有关内控制度措施整合到业务系统中去，如需要会计主管审批的重要事项必须由会计主管在系统中进行确认，实现重要事项审批的系统自动控制，有效解决无章可循、有章不循的问题。

（四）加强部门间的沟通协调，以利于各项制度传导通畅。

首先，在各项会计制度的制定过程中，应加强金融机构内部相关部门的协作，尤其是与内审、事后监督和货币发行等业务部门的合作，保证各专业制度间的顺利衔接；其次，建议金融机构在制度的制定过程中，加强与财政、税务、海关以及金融机构的联系和沟通，联合制定密切关联的业务标准，规范各自的业务行为。

（五）严格执行责任追究制度，以利于维护会计制度权威。

在制度的贯彻落实上，必须从严要求，明确责任分工。将制度层层分解，让各层面的人员都清楚自己该做什么不该做什么，以及违反制度应承担的责任。对于在执行制度方面出现重大失误、不按制度的程序办事，除了责令纠正外，对负有责任的经办人员和领导干部进行责任追究，对造成严重后果的要追究其党纪政纪或法律责任；对违反制度的单位，可采取经济处罚、年终考核降等次等办法进行责任追究，从而切实维护会计制度的权威性。