摘要：企业重组的定义与重组方式，企业重组业务的会计处理及企业重组损益在报表中的披露
关键字：企业重组 方式 会计处理
企业重组是在市场经济条件下企业根据往来双方的实际财务状况而采取的具体财务管理措施。企业重组会计就是对企业重组事项予以核算和监督，并对相关的会计信息予以披露。
一、企业重组的定义与重组方式
（一）我国会计准则对企业重组的定义
在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出让步的事项。根据我国会计准则，企业重组发生应符合以下条件：①必须是债务人处于持续经营状态。这是区分企业重组和破产清算的主要标准。②必须是债务人发生了财务困难。只有债务企业在经营上出现困难，或因资金调度不灵而又筹集不到足够的资金偿还到期债务时，才有企业重组的必要。③必须是债权人作出了让步。
（二）企业重组的方式 根据我国会计准则，企业重组方式可以概括为以下4种：
(1)以资产清偿债务。即债务人转让其资产给债权人以清偿债务。债务人常用于偿债的资产主要有：现金、存货、短期投资、固定资产、长期投资、无形资产等。
(2)债务转为资本。债务转为资本是站在债务人的角度看的，就债权人而言则为债权转为股权。债务转为资本时，对股份有限公司而言，即将债务转为股本，对其他企业而言，即将债务转为实收资本。
(3)修改不包括上述(1)和(2)2种方式在内的债务条件（下称修改其他债务条件）。如减少债务本金、减少债务利息等。
(4)以上3种方式的组合。如以转让资产、债务转为资本等方式的组合清偿某项债务。 二、企业重组业务的会计处理 （一）、以资产清偿债务
以现金清偿债务的，债务人应当将企业重组的账面价值与实际支付的现金的差额计入当期损益；债权人应当将收到的现金与账面价值的差额，冲减减值准备后确认为企业重组损失，计入营业外支出。以非现金资产清偿债务的债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，记录当期损益；债权人应当收到资产的公允价值与企业重组账面价值的差额，冲减减值准备后确认为企业重组损失，计入营业外支出。
举例1：2007年1月1日甲公司销售一批商品给乙公司，价款2225000元（含增值税）。8月1日由于乙资金周转发生困难，乙公司无法偿还债务。经双方协商，甲公司同意乙公司用其生产的一批产品偿债，该批产品成本为1550000元，未计提存货跌价准备；该批产品的公允价值为1600000元，计税价格为1600000元，适用增值税率为17%，假定不考虑整个过程发生的其他相关税费，甲公司取得该批物品做为存货管理和核算。
乙公司债务人账务处理如下： 借：应付账款－甲公司2225000
贷：库存商品1550000
应交税金－应交增值税（销项说）272000
营业外收入－企业重组收益353000
主营业务收入50000
甲公司债权人账务处理如下： 借：库存商品1600000
应交税金—应交增值税（进项税）272000
营业外支出—企业重组损失353000 贷：应收账款—乙公司2225000
（二）、债务转为资本。
将债务转为资本的，债务人应将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份公允价值总额与与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积，重组的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益；债权人应将享有的股份公允价值确认为对债务人的投资，重组的账面余额与股份的公允价值之间的差额计入当期损益，以提减值准备的应先冲减减值准备，不足以冲减的部分计入当期损益。
举例2：2007年1月1日甲公司销售一批商品给乙公司，价款2225000元（含增值税）。8月1日由于乙资金周转发生困难，乙公司无法偿还债务。经双方协商，甲公司同意乙公司以乙公司200000股股票抵偿债务，每股股票面值1元，每股市价11元，假定不考虑整个过程发生的其他相关税费。
乙公司债务人账务处理如下： 借：应付账款－甲公司2225000
贷：股本—甲公司200000
资本公积—股本溢价2000000
营业外收入－企业重组收益25000 甲公司债权人账务处理如下： 借：长期股权投资2200000
营业外支出—企业重组损失25000 贷：应收账款—乙公司2225000
（三）、修改其他债务条件。
修改其他条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益。修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合《企业会计准则第13 号― 或有事项》 中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值，与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，计入当期损益。在附或有支出条件的情况下，即在企业重组日，债务人将或有支出包括在将来应付金额中，计入“营业外收入”科目进行会计处理；债权人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值，与重组后的入账价值和预计负债金额之和的差额，计入当期损益。债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额，计入当期损益，对重组债权计提减值准备的，应先先将该差额冲减减值准备，不足以冲减的部分，计入当期损益。修改后债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的帐面价值。
（四）、以混合方式进行重组
债务人以现金、非现金资产、债务转为资本、修改其他债务条件方式的组合清偿债务的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产的公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面价值，再按照修改其他债务条件的规定处理；债权人应当依次以收到的现金、转让的非现金资产的公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面价值余额，再按照修改其他债务条件的规定处理。
举例3：2007年1月1日甲公司销售一批商品给乙公司，价款2225000元（含增值税）。8月1日由于乙资金周转发生困难，乙公司无法偿还债务。经双方协商，甲公司同意乙公司支付银行存款20000元，余额以转让一台固定资产和普通股股票150000股抵偿债务。该固定资产账面原价325000元，以提累计折旧125000元，未提减值准备，公允价值为200000元，普通股每股票面价值1元，每股市价为11元。假定不考虑整个过程发生的其他相关税费。
乙公司债务人账务处理如下：
借：固定资产清理200000
累计折旧125000
贷：固定资产325000
借：应付账款－甲公司2225000
贷：银行存款20000
固定资产清理200000
股本—甲公司150000
资本公积—股本溢价1500000
营业外收入－企业重组收益355000 甲公司债权人账务处理如下： 借：银行存款20000
固定资产200000
长期股权投资1650000 营业外支出—企业重组损失355000
贷：应收账款—乙公司2225000
三、企业重组损益在报表中的披露
我国企业重组会计准则对企业重组信息披露进行了规范，债权人、债务人需在财务报表中披露1、企业重组的方式。2、在财务报表中披露企业重组损失总额或企业重组收益总额,但准则并未对企业重组损益在现金流量表中如何披露作出规定;债务转为资本的股本（实收资本）增加额，债权转为股权导致投资增加额及该投资占债务人股份的比例。3、或有应收、应付金额。4、企业重组中转让、受让非现金资产的公允价值、由债务、债务权转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后，债务、债权的公允价值的确定方法及依据。
由于企业重组不是企业的经营活动，我国会计准则将债务人发生的企业重组收益列作营业外收入，而将债权人发生的企业重组损失列作营业外支出，这样都记入当期损益。但企业重组损益并不会给企业带来现金的流入流出，因而对当期经营活动的现金流量不产生影响。在编制现金流量表时，如果不把企业重组收益和企业重组损失作为净利润的调整项目将会导致主表和附表所反映的“经营活动产生的现金流量净额”不一致。建议在现金流量表的补充资料中增加一项“企业重组损益”，作为净利润的调整项目，专门反映企业重组产生的损益。
参考文献
1、财政部《企业会计准则》人民出版社2006
2、郭芸《新企业重组会计准则对企业财务的影响》《交通财会》2009年第10期
3、徐建明《浅议新旧<企业会计准则-企业重组>的变化》《交通财会》2006年12期
