邓宝魁  咸阳职业技术学院 财经学院  陕西咸阳  712000

摘 要：软件服务及信息技术设计服务类公司想要在激烈的市场竞争中发展壮大，或者计划申请IPO融资，满足自身管理需求或监管审计机构的要求。必须要重视成本比例完工百分比法确认收入，应用适应自身企业的会计核算办法。本文提出改进该类型企业的收入确认方法，简单易操作，为该类型企业的财务数据真实可靠性提供保障。

关键词：收入确认；软件企业；完工百分比法；改进

中图分类号：F275.2　   文献标识码：A    文章编号：1673-5889(2019)19-0163-02

一、引言

随着科学技术的快速发展尤其是信息技术的迅猛发展，伴随着新兴市场的强大需求，软件服务及信息技术设计服务类公司越来越多。与传统的生产制造类企业以及商贸类企业不同，在这类企业的项目收入确认过程中，面临很多困惑。

这类新兴企业很多发展迅猛，面临快速扩张，许多公司在发展到一定阶段的时候会申请上市，以谋求更大的发展。然而，在当前 IPO 审核大幅提速的背景下，申请 IPO 企业财务数据的真实性和准确性是审核成功的核心前提。而收入的确认对于财务数据的真实性和准确性的重要性，对于企业的财务人员、审计师和保荐机构而言，都是毋庸多言的。完工百分比法是建造合同和提供劳务两种交易形式下确认收入和费用的主要方法，这类新兴企业多的产品大多数属于提供劳务服务，无疑在收入确认中大多执行完工百分比法。

但是实践中，保荐机构或者审计师在遇到这些特定类型的企业时，在收入确认上往往如临大敌、战战兢兢，这类企业的业务主要涉及提供劳务服务，他们通常所采用的收入确认方法是完工百分比法。为什么在会计准则中明确规定使用的一种收入确认方式，会有如此特殊的地位？

会计准则规定，完工百分比的确定有工作量进度、技术测量以及成本比例三种方法。三种方法中，工作量进度法和技术测量法仅限于一些工作量易于确定及可以测量的工程中，使用范围很小，成本比例法用累计发生成本占预计总成本的比例作为完工百分比，是最为常用，也较容易操作的确定方法，这类新兴企业多数会选择成本比例法来确认收入。
在成本比例法下，当期发生的项目成本通常构成当期利润表中的营业成本，根据成本比例，进而确定当期的营业收入及营业利润。计算公式是：合同完工进度=累计实际发生的合同成本/合同预计总成本×100%。这种方法的运用实际上取决于两个成本因素，一是项目成本的归集，二是合同总成本的预计。
    根据会计准则所规定的收入确认原则，“合同的结果能够可靠估计”是完工百分比法运用的前提，所谓能够可靠估计，认定标准中最重要一条是“与合同相关的经济利益很可能流入”。在成本比例法下，两个关键的成本因素全部是来自企业内部，完工百分比的基础天生缺乏客观性，如果再由企业主观的去判断经济利益是否能够流入，则在收入和费用的确认上为企业提供了更大的空间。当企业经营状况出现异常时，为了使财务报表满足报表使用者的某一特定需求，存在企业管理层人为调节收入和利润的可能。比如，企业为了使报表收入数值增大，可以采取提前计入未发生的项目成本，或者人为减小合同预计总成本；企业为了使报表利润数值增大，也可采用已发生的项目成本退后入账，或人为减小合同预计总成本。

只能说，会计准则从权责发生制的出发点是好的，但在没有客观标准来进行限制或对照的情况下，单纯的运用成本比例法，与会计原则中的稳健性相对照，结合我国的国情，这种方法显然是有些“冒进”，显得很天真很书本气了。

二、 分析及改进建议

（一） 预计总成本数字必须准确确定，减少人为干预

预计总成本数值虽然是一个不断修订，要与实际总成本不断接近的预计数字，会计准则理论上要求确定预计总成本是根据实际情况由企业自行估计，审计人员根据被审企业实际情况核实，但无论作为企业方的管理层、财务人员等相关人员或者外部审计师，都没有一个确定的标准和计算方法来确定预计总成本的数值，只能是根据情况大概估计，所以实际工作中，在这个数值上常常成为企业收入确认的难点，也是相关企业调节收入利润最方便的地方。从而导致我们的审计师，监管机构，始终对完工百分比法确认的收入比例持怀疑态度。同时企业自身对所报出的收入以及利润等数字也是十分不自信。要解决这个难点，先必须给出一个确定的标准或计算方法来确定预计总成本，经过在实践中反复验证，可以选择以下方法。针对特定公司我们可以选取上几年该企业历史平均项目成本率来确定预计项目总成本，具体是先求出同一类型项目平均成本率，然后用新合同的合同额乘以该比率准确求出预计总成本，如果没有上年数据，则可以找近期同行业已公开的确定的项目成本率计算。然后在项目验收竣工时的关键节点处根据实际成本调节。这样虽然没有考虑到具体项目的特殊情况，但企业在跨期项目的计算时，有很多项目在同时执行，可以相互抵消项目成本率的高低误差，而且最大化的减少人为干预，也为外部审计人员提供了审核的简单方法。在目前会计准则没有清楚规定情况下，而且又考虑到避免人为操作，这是一个可以接受的方法。

（二） 实际已发生成本数字准确无误

在实践中，很多企业的成本有提前入账情况，如提前支付的材料成本，外包成本，提前结算支付的劳务成本等，直接计入了成本，而实际项目还未执行等；同样，有时由于种种原因，有很多已发生的成本比如外购材料资料，外包项目成本及人工成本，没有及时取得对方的结算单据或发票，资金也未支付，财务人员由于不清楚项目执行情况，所以往往此类成本未能及时入账，有时有的大额成本可能会滞后很多年没入账，与工程项目实际完工进度误差很大。所以保证已入账成本与实际项目进度已发生成本数字一致，对确认项目完工比例至关重要。而且在企业实践操作中，会计准则也没有给出详细的说明如何进行会计处理，一方面企业财务人员在记账过程中经常会遇到很大的困难，另一方面也给企业了操作财务数据的空间。而此类容易早入账或晚入账的情况大多发生在外包项目成本上，金额也较大。企业内部发生的成本一般能及时入账，而且也较容易审核。根据多年企业的实践经验，针对外包项目成本，该类型企业可以在财务会计科目“应付账款”下设置两个二级科目，一是“应付账款-暂估应付款”，二是“应付账款-正常应付账款”。当支付的款项属于提前支付的项目款时，借记“应付账款-正常应付账款” ，贷记“银行存款”类科目，不计入成本类会计科目，当成本实际发生时， 借记“劳务成本”等科目，贷记 “应付账款-正常应付账款”；而当实际外包成本已发生但未支付也未收到结算单据发票时，根据业务部门和外包方共同认可提供的外包成本实际发生数字，确认成本，借记“劳务成本”等科目，贷记“应付账款-暂估应付账款”，等到实际收到外包方发票结算单后，再借记“应付账款-暂估应付账款”，贷记“应付账款-正常应付账款”，冲掉暂估应付账款，支付款项时借记“应付账款-正常应付账款”，贷记“银行存款”等。这样操作后，财务人员很容易统计哪些成本结算单据发票还没收到已经及时计入了成本，哪些还未支付，哪些是提前支付了项目款但项目还未执行。同时，很大程度上保证了成本与项目进度的匹配。并且为相关审计以及监管机构提供了很方便的审核方法。

（三） 准确调整完工进度

在确认收入关键节点(比如年终报表结算日）根据劳务购买方与企业业务部门核定的完工进度再次核实企业用成本百分比法计算的完工比例是否一致。当误差较大时，进一步修订预计总成本和实际已发生成本。当预计总成本一定时，实际已发生成本的数值就要详细分析，看是否有提前计入成本或滞后计入成本情况，根据上面提到的方法，调整不准确的成本数字，保证已入账的成本及时准确。 这一点非常重要，对于企业来说，可以核定企业预计总成本数字和实际发生成本是否正确，从而对提供的报表数字准确性有可靠的保障，满足自身的经营管理需要。对于外部审计师来说，审定企业预计总成本数字和实际发生成本数字都由被审单位提供，而在确认收入关键节点（如年报）根据劳务购买方与企业业务部门共同核定的完工进度，因为是外部证据，更有可信度。这也是申请 IPO 企业财务数据的真实性和准确性是审核成功的核心前提。

（四） 企业自身加强内部控制

加强合同管理，相关部门要清楚知道合同计量、结算、付款等详细情况；健全预算结算制度，健全相关部门有效沟通协调制度，建立健全定期检查稽核制度，提高相关人员的职业能力。设计并制定适合自身企业的相关制度是保证成本比例完工百分比法的重要部分。     

综上所述，软件服务及信息技术设计服务类公司想要在激烈的市场竞争中发展壮大，或者计划申请IPO融资，满足自身管理需求或监管审计机构的要求。必须要重视成本比例完工百分比法确认收入，应用适应自身企业的会计核算办法。在该现实背景下，我们在理论结合实践的原则指导下，以软件服务及信息技术设计服务类公司的发展需求为依据，借助多样化的方式，如预计总成本数字必须准确确定，减少人为干预；保证实际已发生成本数字准确无误；立足发展实际准确调整完工进度；加强自身内部控制等，来提升核算质量。本文所述核算方法，在相关企业中已应用实施，取得了良好的效果，为企业的发展做出了应有的贡献。但是，随着社会发展要求的不断改变，我们还需要在动态发展的过程中，对现有的核算方法再次进行审视，以此在发现、分析问题、解决问题的过程中不断提高核算质量，促进企业又好又快发展。

参考文献：

[1] 财政部.《企业会计准则——基本准则》.2014.  

[2] 财政部.《企业会计准则第14号——收入（财会[2017]22号）》.2017.  

[3]于再冉.新准则下房地产业完工百分比法应用研究[].上海国家会计学院，2017.

[4]赵华梁.建筑企业运用完工百分比法确认收入的深度探究[J].财经界(学术版)， 2014（22）.