风险导向审计在我国存在的问题及对策_《现代商业》杂志社-Modern Business

风险导向审计在我国存在的问题及对策

发布时间：2024-10-29 点击： 198 发布：《现代商业》杂志社

陈君

(温州广播电视大学浙江省温州 358000)

[摘要]为了适应审计环境的变化、审计目标的复杂化和多样化，审计方法模式经历了从账项基础审计，到制度基础审计，再到风险导向审计的演变。风险导向审计的产生有其一定的原因和背景，也有它固有的优势。本文着重分析了风险导向审计在我国实施起来存在的问题及难点，并提出了相关建议和对策，我国要结合具体情况，去不断完善风险导向审计。

[关键词]风险导向审计；难点；问题；建议；

一、风险导向审计产生的背景

企业所有权和经营权的分离，导致了受托责任的产生。企业管理当局是提供会计报表的责任主体，同时，自身利益通常与企业的财务状况与经营成果相联系，因此，往往受到利益的驱动而提供失实的会计信息。注册会计师作为独立的第三方，对会计报表进行审计，出具客观、公允的报告，从而有效地说明企业管理当局的受托经济责任，降低会计报表使用者所面临的信息失真风险。一百多年来，审计环境发生了很大的变化，审计目标的内容也变得日趋复杂，为了实现审计目标，审计方法模式从账项基础审计，制度基础审计发展到风险导向审计，审计方法模式的发展不是一个相互替代的过程，而是审计适应社会的需要不断自我调整的过程。

审计方法模式发展到风险导向审计是社会发展的需要，究其原因，根据有关学者的论述，归结为社会因素，经济因素和技术因素。审计期望差距的存在和审计目标的改变是风险导向审计产生的社会因素；审计组织的经济压力，是风向导向审计产生的经济因素；制度基础审计的内在缺隙及解决方法是风险导向审计产生的技术因素。（胡春元，2001）在此主要从内外部因素两个方面进行分析：

（一）风险导向审计产生的外部因素

1、社会经济环境的需要

随着世界范围内科学技术的迅猛发展和政治经济的深刻变化，我们面临的社会环境变得更加具有动态性和复杂性。社会政治经济形势在变，审计环境在变，审计对象在变，审计方法技术也在变。尤其是在这“诉讼爆炸”的时代，审计事业既充满了压力和风险。风险导向审计注重对被审计单位风险进行全面评价，充分考虑企业内外的环境因素，是适应目前社会经济环境的一种审计模式。

2、审计期望差距的存在

审计期望差距，指的是社会公众对审计应起的作用的理解与审计人员行为结果及审计职业界自身对审计业绩的看法之间的差异。面对社会公众的需求，为了弥补日益扩大的审计期望差距以避免面临大量的诉讼，风险导向审计应运而生。

3、审计组织的经济压力

审计市场的竞争状况使得审计组织边际收益下降，为了维持期望的边际收益，会计事务所或增加审计费用，或提高效率、降低审计成本。由于在一定的有序经济条件下，增加审计费用较困难，因此，寻求效率更高的审计方法降低成本显得更具可实施性，这也是风险导向审计产生的一个重要原因。

（二）风险导向审计产生的内在因素

1、审计目标多样化的需要

随着经济的发展，审计目标变得日益多样化，复杂化。在风险导向审计下，对被审计单位进行全面审计，运用立体观察的理论，从各个方面来了解被审计单位及其环境。除内部环境外，还包括行业状况、监管环境、企业的性质，以及目标战略和相关经营风险等外部环境，在此基础上评估重大错报风险，并将对风险的这种评价与审计程序紧密的联系起来，以将审计风险降低到审计人员可以接受的低水平。同时能据此将审计资源恰当地分配到高风险领域，提高审计质量与效率，为客户带来增殖服务。

2、制度基础审计固有的缺陷及应用的局限性。

由于制度基础审计忽略对固有风险的评估，注册会计师往往不注重从宏观层面上了解被审计单位及其环境，而只是从较低层面上评估风险，存在“只见树木不见森林”的思路缺陷。由于制度基础审计存在固有的内向型特点，因而会将分析和评价企业的内部控制制度作为审计的基础，而较少考虑内外部环境对企业及其会计报表的影响。因为如果将被审计单位隔离于其所处的广泛的经济网络，就不可能正确地理解被审计单位的交易及其整体绩效和财务状况。而风险导向审计弥补了制度基础审计存在的缺陷。

二、风险导向审计的内涵及特征

风险导向审计要求审计人员不仅要对控制风险进行评价，而且要对产生风险的各个环节进行评价，用以确定审计人员实质性测试的重点和测试水平，确定如何收集、收集多少和收集何种性质证据的决策。（胡春元，2001）与账项基础审计，制度基础审计相比，具有下述特征：

（一）审计重心的改变。风险导向审计从以审计测试为中心转移到以风险评估为中心，强化了风险评估程序，真正体现了风险导向审计的理念。

（二）风险评估结构化。风险导向审计使风险分析从零散走向结构化，风险分析结构化的最大好处是考虑了多方面的风险因素，便于做综合风险评估。

（三）审计测试程序个性化。在风险评估的基础上，针对不同的风险领域，采用个性化的审计程序。突出重点，避免在审计资源分配上面面俱到，减少了审计资源的浪费。

（四）分析程序成为风险评估中心。风险评估的核心是分析性程序的运用，分析性程序是风险导向审计风险评估中最重要的程序。审计师将现代管理中的分析工具充分运用到风险评估中去，不仅包括财务数据的分析，还包括非财务数据的分析。

（五）审计证据扩大。审计师形成审计结论所依据的证据不仅包括实施控制测试和实质性测试获取的证据，还包括了解企业及其环境获取的证据。业内人士和专业咨询人士的意见也可作为对审计师审计专业判断的依据。

三、风险导向审计在我国实施的难点及存在的问题

（一）审计人员的综合知识水平低

风险导向审计对审计人员的要求更高，不仅要求他们有扎实的专业技术能力和较高的职业判断能力，因为他们要针对不同客户实施个性化的审计程序，针对特殊的、不同的风险点，实施不同的程序，而且要具有复合型的知识结构，具备相应的行业和管理知识，去了解客户的行业状况，监管环境以及其他外部因素，对各行各业的总体情况了如指掌，从而对被审计单位的行业风险和经营风险做出正确的评估。

（二）风险量化理论与实际应用具有差距

从理论上说，风险导向审计是指以被审单位的风险评估为基础，综合分析评审影响被审计单位经济活动的各因素，并根据量化的风险水平确定实施审计的范围、重点，从而进行实质性审查的一种审计方法。但是，在实务工作中，风险的正确评估和量化缺乏可操作性。目前在对风险管理的研究和实践中，发展了一些利用统计学和数学的方法建立模型，进行风险量化的方法。但是这些被认为较为先进的方法也存在严重的固有缺陷，缺乏一定的可靠性。尽管审计人员在计划中做出了很大的努力，但期望的审计风险、固有风险和控制风险的评价都是非常主观的。

（三）成本效益问题

从制度基础审计到风险导向审计，新的制度代替制度，会产生相应的摩擦成本。一项新制度的实施，需要投入相应的人力、物力、财力，本身就存在着一定的实施成本。从搜集资料、整理资料到分析评估，再到运用数学模型进行风险量化，都要花费审计师相当的时间，这样就会增加审计项目的时间成本。风险导向审计需要更多有经验的高级审计人员的参与，并对其提供相关知识的培训，这会导致人力成本增加。另外，为了提高信息搜集、传输的效率，实施风险导向审计需要利用信息管理系统，为此需配备一定的通信和计算机方面的硬件设施，这在一定程度上也增加了审计工作的资金成本。

（四）使有限的审计资源偏离高风险审计领域

审计资源是有限的，为解决社会需求与审计资源不足的矛盾，迫使审计人员必须寻求高风险的审计领域将有限的审计资源重点分配于重大错报高风险审计领域。管理舞弊是审计的高风险领域。管理舞弊的特点是管理层的舞弊行为可以绕过或逾越内部控制。然而控制风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生错报或漏报，而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性。内部控制对管理舞弊根本起不到制约作用。风险导向审计对控制风险的评估忽略了管理舞弊的因素导致控制风险很低而实际上审计风险却很高。进而没有把有限的审计资源投人到审计师最大的敌人“管理层舞弊”上面。

（五）被审计单位部治理机制不完善，导致市场需求不足

按照两权分离的原则，经营者受所有者委托对企业的经营负责，所有者委托独立执业的注册会计师提供独立、客观、公正的审计意见。但目前由于我国企业的治理结构尚不健全，出资者缺位现象突出，内部人控制问题十分严重。在这种情况下，上市公司的股东大会、董事会往往被公司管理层所影响甚至操纵，出现了委托者出钱委托注册会计师审计自己会计报表的现象，经营者由被审计人变成了审计委托人，由他们聘请注册会计师审计，并决定注册会计师的续聘、收费等事项。在被审计单位内部治理机制不够完善的情况下，对高质量的审计服务需求不足。

（六）缺乏比较标准和规范的审计方法以及较为完善的理论支持

风险导向审计实施的具体程序中，需要一系列较为具体的方法。目前，还没有一套比较标准、规范的审计方法，固有风险控制风险的量化没有相应的指南标准，所以风险导向审计的正常实施效果会大打折扣。我国的风险导向审计与国际相比起步较晚，国内的会计师事务所从20世纪80年代起开始引入传统风险导向审计方法，而现代风险导向审计方法概念的引入仅仅只有几年的时间。理论与实务方面与国际均有很大的差距，目前尚未形成较为完善的风险导向审计理论，难以对审计实践提供有力的支持。

（七）有限的法律风险会引起审计人员的道德风险

严格的法律环境是实施风险导向审计的外部条件。只要当审计人员认为审计风险达到可接受的低水平，不会导致巨大的审计风险损失，就可以签发审计报告了。在法律风险有限的前提下，就会产生审计人员的道德风险问题。目前我国关于审计人员法律责任的规定还是比较空洞，缺乏具体的可操作性，民事赔偿制度不够完善。这样，会影响到审计的质量。

四、在我国实施风险导向审计的相关建议

（一）借鉴国际先进经验

学习国际先进经验，国外职业界对风险导向审计的改进和探索，为我们提供了很好的思路，值得我们借鉴。我们要结合我们国家的具体情况，对风险导向审计进行不断的完善。2006年2月15日，财政部在北京举行新闻发布会，宣布新的审计准则体系，自2007年1月1日起在境内所有会计师事务所执行，新的审计准则体系就很好地体现了风险导向审计的理念。

（二）提升审计人员的综合素质

风险导向审计下，需要审计人员具备更为全面的思维方式。审计人员除了掌握传统的会计、审计知识，还要学习了解战略和风险管理等知识，了解各行各业的情况，要有更高的分析问题及解决问题的能力，以事实为依据，客观、公允地进行审计，不受主观因素，外部异常压力等左右，要有一定的职业判断能力和风险意识。

（三）合理搭配审计项目组成员

对于审计项目组成员，知识结构、工作经验、专业的组合搭配合理则可以相互促进，取长补短，协调一致，开展工作就会富有成效。面对复杂的审计业务，不同的审计人员依据各自不同的风险偏好、知识经验、性格特点可能会对被审计客户做出不同的审计判断和审计意见，发挥各自的比较优势和整体的集体优势，通过有效的分工协作，实现绩效最优化。对于会计师事务所的部门设置也可以按客户所处行业设置，从而提高审计效率。

（四）完善公司治理结构，建立健全企业内控机制

优化公司治理框架，进一步完善上市公司的治理结构。建立有效的激励与约束机制，加强上市公司CEO和CFO的责任约束，以加大公司管理层的舞弊成本和代价。制定相关法律，完善上市公司“审计委员会”制度。建立健全企业内部控制机制，从企业内部控制的设计、运行、评价、改进四个环节去建立完善，强调高级领导层的控制责任，关注对全部风险的评估，重视日常控制活动，抓住内部审计监督评价环节，只有这样才能不断提高企业会计信息质量，推动风险导向审计的运用。

（五）加强审计程序软件的引进和开发，建立共享的信息数据库

引进国外审计程序软件不仅可以减少审计成本，而且可以大大提高审计效率，但也应当发展我国的软件市场，开发适应我国的企业的软件。在风险导向审计中，审计人员要充分了解客户整体经营环境，需要大量的信息，然后针对风险不同的客户，客户不同的风险领域，设计个性化的审计程序。从我国目前的审计经验出发，逐步从建立客户数据库开始，逐步达到分行业数据库的形成并实现资源共享，为审计人员进行风险评估提供科学的数据支持。

（六）健全完善法律环境

风险导向审计的运用需要完善的法律环境作保障。国家应健全和完善法律法规制度，适时修改相应的一些不合时宜的法律法规。现行的《公司法》和《证券法》对审计师从事中介服务业务的法律责任都作了明确的规定。《刑法》和《注册会计师法》对审计师的法律责任作出了规定。已发布的新准则，也对审计师的审计责任加以具体的界定。因此，应健全法律法规制度，加大对审计人员违法行为的责任追究与处罚力度，以强化审计人员的法律风险意识。

风险导向审计在国际上已经成为一种发展趋势。从账项基础审计到制度基础审计，再到风险导向审计，审计方法模式的改变，是为了更好地适应变化的审计环境和审计目标。风险导向审计有其固有的优势，当然在我国实施起来也存在一定的问题，将其同我国的实际情况相结合并不断地去完善它，从而推动我国审计事业的发展。

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