内容提要:卖场连锁商业企业具有分支机构多、分布地点广、人员构成复杂、资金物流快、单据回收慢、沟通距离长等特点；其内部控制存在的内部控制环境弱化、内部控制制度形同虚设、内部控制成本居高不下、内部控制中重点与难点不明、信息反馈提速但查证与处罚不及时、“内部人”控制等诸多不足进行了系统分析；并就如何解决内部控制中存在的问题提出了自己的见解，对解决市场经济条件下卖场连锁商业企业内部控制中存在的问题，促进卖场连锁商业企业良性发展有一定现实意义。
关键词：卖场连锁商业企业;内部控制;控制环境
一、卖场连锁商业企业内部控制概述
（一）卖场连锁商业企业的经营特点：市场经济催生了卖场连锁商业企业，市场营销成为时代经济活跃的主旋律，企业的经营观念从生产观念、产品观念、推销观念转变为市场营销观念和社会市场营销观念。企业的任务是确定各个目标市场的需要、欲望和利益，并以保护或提高消费者和社会福利的方式，比竞争者更有效、更有利地向目标市场提供能够满足其需要、欲望和利益的物品或服务。它要求市场营销者在制订市场营销政策时，要统筹兼顾三方面的利益，即企业利润、消费者需求和社会利益。卖场连锁商业企业为适应企业任务的需要形成了诸如：分支机构多、分布地点广、人员构成复杂、资金物流快、单据回收慢、沟通距离长、控制成本高等经营特点。
（二）卖场连锁商业企业内部控制的涵义
卖场连锁商业企业内部控制是指为了提高经营管理效率、保证信息质量真实可靠、保护资产安全完整、促进法律法规有效遵循和发展战略得以实现等而由单位治理层、管理层及其员工共同实施的一个权责明确、制衡有力、动态改进的管理过程1。从新兴的营销企业来看，企业集团的核心是一家大企业。它下属一些分公司、支公司和分公司。他们与总公司一起形成集团的核心。在核心企业的外层，有控股的子公司、孙公司，还有参股的联营公司，最外层也是一批协作企业2。
(三) 卖场连锁商业企业内部控制的目标与特点
卖场连锁商业企业内部控制涉及企业的方方面面，针对不同的目标行为划分其内部控制目标主要有：战略目标、经营目标、信息报告目标、信息报告目标、资产管理目标、合规性目标、合法性目标等等。
卖场连锁商业企业的内部控制一方面具有所有企业内部控制的全面性、经常性、潜在性、关联性一般特点3；同时也具有与其经营特点相适应的及时性和灵活更新性特点，这两种特点在营销企业内部控制中显得犹为迫切和重要。
二、我国卖场连锁商业企业内部控制存在的问题
（一） 内外部控制环境弱化；
一方面国家制定了许多与内部控制有关的法律，如,会计法，劳动法，经济合同法，民事诉讼法，刑事诉讼法等等，但这些法律的许多条款仍与当前经济发展环境要求不相适应。另一方面，企业主要领导者对内部控制认识水平有限，对与销售无直接相关的费用一般从紧，导致专业审计或高素质内部控制员工普遍缺乏。在此情形下，全员对内部控制制度的认识难以提高到一定高度，导致内部控制部门弱化为一般记录统计部门，内部控制制度形同虚设，人心思散，帐务混乱，大额呆死帐无人清收，凭证乱扔，员工职业道德观，企业凝聚力严重弱化。
（二） 内部控制成本居高不下；
卖场连锁商业企业点多面广，企业之间空间距离长，物流单据流较大，人员变动快，责任人素质有限。导致内部控制中失控面广，方向不明，难点无力把握，最终导致查处不力，胡子眉毛一把抓，小缺口传染成大问题；有章不依，违规不究长期存在，内部控制成本居高不下。
（三）内部控制查证与处罚不及时；
当企业决策与实际操作执行出现信息不对称时，企业决策表现为效率失衡，或缺乏效率的状态，内部控制信息反馈迟缓，查证与处罚不及时。
（四）“内部人”控制状况较为普遍；
由于企业点多面广，最高管理层不可能解决所有企业中的人事问题，中间管理层的人事构成因之复杂起来，导致内部控制中“内部人”控制的状况大量存在，企业的资金与资产安全因之受到威胁。
三、卖场连锁商业企业内部控制中存在问题的原因分析
（一）法律滞后，内控责任人认识水平有限：
市场经济的快速变化，法律未及时跟进，这种情况不仅表现在此前备受争议的自动取款机出错恶意取款被判无期一案上，也表现在涉及市场经济快速发展时期具体的案件中，如：法律规定企业不得收取员工押金和身份证，但员工因工作原因非法占有企业资金后，不辞而别，携款潜逃时，公司除了通过法律途径解决外，别无他途，而通过法律途径就意味着将大量的人力物力和财力，长时间投入无休止的追讨中，这种状况在卖场连锁商业企业中较为普遍，目前基本无法解决；企业毕竟不是司法单位，虽然法律授予了其财产权，但出于盈利为中心的思想，在取舍违法行为与自身利益冲突时明显偏重于利益，携款潜逃之类事情最终不了了之，客观上造成了法律打击罪犯功能的缺失。
（二）内部控制成本虚高不下的原因：
相对于制造企业或其他企业来说，由于卖场连锁商业企业结构上点多面广，长距离查证成本投入过高，许多说大不大，说小不小的问题，追究需要人力物力，不追究则造成了传染，企业在这种两难选择中艰难前行，无法摆脱内部控制对企业成本虚高的影响，以携款潜逃为例，某员工在从事业务工作期间，所收款项两万多元私自侵占挪用，离职时未办任何手续，此类情况对企业来说是有法不可依，按国家有关法律可以依法追索，但人一走，再找人需耗费大量的人力财力，有时为了追两万的欠款可能花费三万的费用，这种得不偿失的成本投入使卖场连锁商业企业苦不堪言，而法律又规定不得收取员工保证金，即使有担保人，打起官司来没完没了，极大的牵扯了企业经营者的精力，造成了内部控制成本的虚高。
（三） 内部控制查证与处罚不及时的原因：
空间的分离指商品的生产和消费不在同一地点，它们之间有一定的空间距离。通过运输把商品从生产者手中转移到消费者手中，商品交换才能完成。克服生产和消费之间的空间距离，是流通的主要功能之一。从宏观经济来看，生产和消费的空间距离，反映了市场的空间范围。随着运输手段的发展，市场的空间范围有不断扩大的趋势4。
网络渠道，信息交流的革命，对内部控制信息的快捷性要求也发生是革命性变化，原有的内控报告提交时间被迫压缩，原有的细节要求变粗，但仍无法满足瞬息万变的控制需要。卖场连锁商业企业由于空间跨度大，财务流程长，会计对账与内部审计中的难点不明。由于物流分散，往来客户多，员工手中大量经手现金，而克服生产和消费之间数量的分离，是通过流通过程中的收集和分散活动来实现的5。资金回笼要求快，单据回流慢，资金与单据安全度较弱，这种由于空间跨度大，财务流程长，会计对账与内部审计事项多造成了内部控制中的难度不明。
（四）人事牵制内部控制弱化的原因：
卖场连锁商业企业初起阶段迅猛发展而管理能力短期难以扩展造成人事牵制等诸多内部控制制度弱化。批发机构的设立对解决产销的时空矛盾起到了缓冲作用，在产品被市场接受的同时，迅速在全国范围内设置符合产品快速占领市场的人员与机构，成为企业首先，内部控制中的人事隐患因此忽略。以红极一时的红桃开集团为例，一款红桃开产品，全国设立了以地级为单位的三百多家营销公司，甚至于有的经济发达县也成立了营销公司，一举实现了“全国山河一片红”的营销局面，单项产品月销售额出现了超亿元的势头；但是，各公司的人员构成也复杂起来，不懂销售，不懂业务的近亲人员占据重要岗位；不相容岗位被同级领导干部亲属同化占领，企业资金与资产安全受到严重威胁。
四、改善我国卖场连锁商业企业内部控制的对策研究
（一）改善内外部控制环境：
1、提升主要领导对内部控制的认识并了解其期望程度:由于内控的目标在于主要领导的认识水平，领导人对内部控制的认识水平又决定了期望程度，一般企业内控投入与机构和人员设置就基本决定于主要领导对内部控制的认识与期望程度；企业领导对财务人员待遇漠不关心，对财务人员配置心中无底，财务人员普遍超负荷工作，离职员工不断，导致财务最基本的反映职能都无法实现，加大财务投入，增加人员与机构配置，才能迅速扭转了帐务不清的局面，奠定内部控制的基础。
2、提高全员整体文化素质，道德水准，夯实内部控制道德基础。内部控制的基本出发点是建立在道德先行的基础上，会计的反映与监督职能的实现都是以符合道德水准为假设。市场经济客观上要求变“人治”为“法制”，一方面尽可能斩断人性的“劣根”—私利心，同时也更加信赖于人本性里的“善”—公德心6。同时所有不相容职务的分离也是建立在全员遵守职业道德基础之上的，一旦突破道德防线，再好的内部控制制度也会形同虚设；可见，内部控制有效的前提是全员道德水准符合基本操守。而道德水准的提高，有赖于全员整体文化素质的提高。
3、及时修订与市场经济良性发展有距离的法律：法律作为现代社会的重要保障作用与功能，不容置疑，但法律也要与时俱进，一个在某一社会环境下较好的法律，在环境已发生多内容改变时如不及时修订只会阻碍良好社会环境的形成，解决员工携款潜逃或不辞而别是当前卖场连锁商业企业良性发展和降低成本的首要问题。
（二）设计有效的内部控制制度确定合理的内部控制成本：
1、制度设计优先：制度设计是卖场连锁商业企业内部控制节省成本，确保内部控制键全有效的第一要务，内部控制制度设计必须按合法性、全面性、重要性、有效性、制衡性、适应性、成本效益等原则确定；不合法的内部控制制度失去了存在的可能。重要性原则针对重要业务、高风险领域或环节采取更为严格的控制措施，确保了不存在重大缺陷；而有效性则强调了定期检查执行情况，对发现的问题及时改进和处理，对内控目标的实现提供合理保证；不同部门，不同岗位之间也必须做到权责分明，互相制衡，相互监督、相互制约；同时还应按照卖场连锁商业企业的业务特点，如物流广、单据流多等确定适应上述特点的内控制度；
2、内控制度的设计严密性是影响内部控制质量的重要因素：内部控制制度设计原则中首先提到必须合法，这也是内部控制质量优劣的根本保障；同时，全面地不留死角，覆盖对人、财、物的全方位管理，但又不能不讲重点，不计投入，在确保不存在重大缺陷的前提下进行较小的内控成本投入，避免制度上人事上浪费，同时确保各项内控措施的键全有效。内控是否可行，制度设计需先行，这种先行实际上是选择最节省的内部控制投入成本，实现最优化的内部控制，这就为完成企业内部控制目标提供了制度目标，也是决定内部控制质量的重要方面。
3、制定合理的内部控制成本确定内部控制的投入水平：成本效益始终也是制度设计要考虑的重要因素，内控成本和由此产生的经济效益之间要保持适当的比例。没有不花钱的内部控制，也没有不讲成本的内部控制；内部控制的投入只有在确保企业利润最大化的前提下开展，才符合企业的根本利益。最优的内控成本就是实现预估内控目标质量前提下的企业利润最大化。内部控制的战略目标与其他目标都是围绕企业利润最大化而展开的，内部控制再如何好也不能离开企业的经济效益这一根本目标。
一般来讲，只要对那些在业务处理过程中发挥作用大、影响范围广的关键控制点进行严格控制。对那些只在局部发挥作用、影响特定范围的一般控制点，其设立只要能起到监控作用即可，而不必花费大量的人力、物力进行控制。防止由于一般控制点设立过多、手续操作繁杂，造成企业经营管理活动不能正常、迅捷地运转。因此，控制点设定的数量需根据实际情况，科学设立、易于操作，千万不要因不必要控制点的设立，造成投入产出的得不偿失，力争以最小的控制成本获取最大的经济效果。
（三）抓住内部控制的重点与难点、快速反应：
1、将审计作为内部控制的常规工作固定下来：一方面通过成立专门的审计部门，设置专门的审计人员，发挥审计在企业内部控制的威慑力与震慑力，实施常规审计与专门审计相结合，另一方面对违纪违规采取高压态势，也能起到事半功倍的效果，实际工作中由于卖场连锁商业企业点多面广，各级审计部门的审计重点常常有所侧重，但常设审计机构与人员在市场变化无常的大型销售公司内部控制中是必不可少，也是很有必要的。
2、钱物为主、证据归档、流程控制：所有的内部控制必须以钱物为主进行展开，以企业资产与货物流转为例，卖场连锁商业企业钱与物受时空的影响，基本无法按制造企业通过设置专门的保卫部门或人员进行控制，这种点多面广，流程长的特点必须按其特点，以责任人和证据为单位进行适时的流程控制，所有物流货币流必须在规定时间内进行证据归档，通过适时归档与对帐才能发现其中存在的问题，这是所有卖场连锁商业企业内控重点中必须把握的方向。流程控制实质是制度设计的一个重要组成部份，是所有内部控制实施方法在企业经营操作上的集中体现，通过制定流程可以分清工作职责、控制要点和控制环节，一方面确保既定事项在内部控制要求下操作，确保少出问题不出问题或出了问题责任明晰；另一方面也可以让新进员工快速了解企业内控制度与要求，解决人员流动性过快经验不足的缺憾。
3、及时快捷，灵活更新、防止漫延：卖场连锁商业企业由于经营结构不同于其他企业的，其内部控制的原则也应有别于其他企业；最基本的原则就是及时快捷，灵活更新。由于市场的复杂，业务与财务流程的快速变化，对内控制度及时快捷、灵活更新显得犹为重要。
由于卖场连锁商业企业点多面广，营销渠道营销模式上不断变革优化，人员结构复杂且变化迅速，流动性快，加之网络时代信息播散的快节奏，对一些已经发现的内控问题如不加制止和查处，会迅速漫延使一个小漏洞演变为一个大漏洞；卖场连锁商业企业内部控制中的快捷性要求显得犹为迫切。
（四）总部必须对子分公司关键岗位实行人事控制：
确保子分公司重要岗位不出现相容职务被亲属化或同化的可能，这种控制是所有控制的前提；一种键全有效的内部控制就是设置明晰的内部控制主体，我国修改后的《会计法》虽然依然赋予了会计部门会计核算和监督的职能。但现实表明，要求各单位会计机构、会计人员对本单位实行会计监督，在一定程度上来说是一厢情愿。在当前会计职业道德水平有等整体提高的情况下，由于企业会计受制于企业领导层，并且他们的利益与企业利益具有一致性，故他们对于财务上的滥收乱支往往是迎合多于抵制，对财务处理上的偷梁换柱、张冠李戴等行为也往往是合谋多于监督7。经验证明，财务总监负责制（即财务总监作为资产所有权者派住企业的人格化代表，属企业最高财务负责人）能较好解决子分公司内部控制主体缺位或异化的可能；而子分公司领导层则必须对下设各岗位进行人事牵制，不相容职务分离，一个合理安全有效的人事牵制才能确保企业的资产安全有效。
参考文献：
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